PODVODY NA DPH, PODVOD V ŘETĚZCI DPH

Nejvyšší správní soud konstatuje, že stěžovatel splnil veškeré podmínky stanovené platnými právními předpisy pro přiznání nároku na odpočet; unesl důkazní břemeno stran faktického uskutečnění zdanitelného plnění co do jeho ceny a rozsahu, které přijal od plátce DPH a které použil v rámci ekonomické činnosti. Důkazní břemeno stran skutečností, jež by mohly oprávněně zapříčinit ve smyslu relevantní judikatury SDEU výjimečné odepření nároku na odpočet, tj. vědomost o podvodném jednání či účast na něm a neobezřetelnost při uzavírání obchodu, správce daně ani žalovaný neunesl. Městský soud proto pochybil, pokud převzal skutkové a právní hodnocení žalovaného namísto toho, aby rozhodnutí žalovaného zrušil. Vzhledem k tomu, že rozhodnutí daňových orgánů jsou nezákonná, nemohl by městský soud postupovat jinak, než rozhodnutí žalovaného zrušit. Nejvyšší správní soud proto zrušil současně s napadeným rozsudkem městského soudu i nezákonné rozhodnutí žalovaného a věc mu vrátil k dalšímu řízení; v něm je žalovaný vázán výše vyslovenými závěry tohoto rozsudku.

I. Podstata karuselových podvodů leží v často značném množství jednotlivých článků zapojených do řetězce, takže "vzdáleností" od společností, které DPH neodvedly, nelze dost dobře odůvodnit neopodstatněnost probíhající kontroly.

II.  Správce daně nemá povinnost vlastní aktivní činností seznamovat daňový subjekt s aktuálním průběžným stavem kontrolních postupů. Daňový subjekt je oprávněn nahlížet do spisového materiálu vedeného správcem daně a vlastní iniciativou se se zjištěným skutkovým stavem průběžně seznamovat.

I. Za zneužití práva lze obecně označit obcházení smyslu a účelu právních norem, aniž by muselo dojít k jednání v rozporu s jejich zněním. Naopak podvodem na DPH dochází k porušení právních norem. Existence podvodu na DPH není podmíněna tím, že bylo shledáno zneužití práva.

II. Nárok na odpočet daně z přidané hodnoty je chráněn pouze za situace, kdy plátce daně o záměru zkrátit daň nevěděl a ani nemohl s přihlédnutím ke všem objektivním okolnostem vědět. Pouze za této situace je namístě trvat na tom, že každé plnění musí být zohledněno samo o sobě a povaha určitého plnění v řetězci dodávek se nemůže měnit na základě předcházejících nebo následujících událostí. Pravidlo, že každé plnění je třeba posuzovat samostatně a samo o sobě, bez ohledu na jeho účel nebo výsledky, totiž vychází z požadavku, aby společný systém DPH byl neutrální, a ze zásady právní jistoty, která vyžaduje, aby používání unijních právních předpisů bylo předvídatelné pro subjekty, na které se vztahuje. V opačném případě, tedy je-li s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, je věcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobě povinné k dani přiznat nárok na odpočet.

III. Posouzení konkrétních skutkových okolností, včetně toho, zda plátce DPH jednal v dobré víře a přijal veškerá opatření, která lze po něm rozumně požadovat, aby plnění, které přijal, nevedlo k jeho účasti na daňovém úniku, je pak otázkou, která spadá do pravomoci vnitrostátního soudu, nikoliv Soudního dvora EU.

IV. Každý důkaz zajištěný ve správním řízení, zvláště důkaz nepřímý, je třeba vždy hodnotit v souladu se zásadou volného hodnocení důkazů v kontextu s ostatními důkazy, nikoliv izolovaně. I v případě, že žádný ze shromážděných důkazů není sám o sobě dostačujícím důkazem k prokázání protiprávního jednání, ucelený souhrn těchto důkazů může mít dostatečnou vypovídací schopnost.

I. Pouhým naložením pohonných hmot (dále jen "PHM") na cisterny dopravce nedochází k nabytí práva nakládat se zbožím jako vlastník, tedy ke skutečnosti relevantní pro posouzení místa dodání dle zákona  o DPH, a to i za situace, zajišťoval-li přepravu prostřednictvím jím sjednaného dopravce budoucí vlastník PHM.

II. Pokud je dodání zboží spojeno pouze s jedním odesláním nebo přepravou, může být přeprava zboží přičtena pouze jedné transakci a pouze tato transakce může být osvobozena od daně jako intrakomunitární plnění. Od určení transakce, která je spojena s přepravou, se pak odvíjí daňové posouzení transakce, která jí předchází nebo po ní následuje. Uskutečněnou přepravu zboží je možné přiznat pouze jedné konkrétní obchodní transakci. Ostatní transakce se považují již pouze za dodání zboží bez odeslání nebo přepravy a jejich místo plnění je stanoveno v závislosti na tom, zda předchází nebo následují po obchodní transakci spojené s přepravou, tj. místo dodání je buď v místě odeslání, anebo v místě určení dodávky. Daná transakce je spojena s přepravou pouze tehdy, pokud je zboží odesláno nebo přepraveno prodávajícím nebo kupujícím nebo na účet jednoho z nich. Pro přiřazení přepravy k dané transakci je tedy klíčové zjištění, zda v rámci transakce byla zajištěna přeprava, a to buď prodávajícím, anebo kupujícím. Další podmínkou, aby se na straně kupujícího jednalo o pořízení zboží z jiného členského státu, je, že kupující nabude právo nakládat se zbožím jako vlastník.

III. Skutečnost, že koncový odběratel zajišťoval dopravu, nemůže být (jako jediná) považována za skutečnost, která by umožňovala učinit závěr, že místo plnění u dodání, které bylo druhé (a další) v pořadí, bylo v zahraničí. Naopak z něj vyplývá, že pokud nejsou zjištěny zvláštní okolnosti, které by takovému závěru bránily, je zpravidla třeba zohlednit záměry jednotlivých článků řetězce, zejména pak kupujícího.

IV. Pokud jde o nakládání se zbožím jako vlastník, nejedná se o ekvivalent vlastnického práva a za určitých okolností lze i faktické nakládání se zbožím, bez toho, aby bylo převedeno vlastnické právo, považovat za dodání ve smyslu zákona o DPH.

V. Krádež zboží činí z osoby, která se jí dopustila, pouhého držitele tohoto zboží. Nemá za následek oprávnění jejího pachatele nakládat se zbožím za stejných podmínek jako jeho vlastník. Krádež tedy nemůže být považována za převod mezi poškozeným a pachatelem trestného činu.

VI. V případě, kdy je zboží předmětem více po sobě následujících dodání mezi různými osobami povinnými k dani, které jednají jako takové, avšak předmětem pouze jedné přepravy uvnitř Společenství, musí být určení plnění, jemuž má být tato přeprava přičtena, provedeno s ohledem na celkové posouzení všech okolností projednávaného případu (nikoli v podstatě jen s ohledem na tzv. kritérium organizace přepravy) za účelem prokázání toho, které z dodání splňuje všechny podmínky, které se vážou k dodáním uvnitř EU. Jednou z těchto podmínek je také nepochybně posouzení otázky, kdo byl první pořizovatel, na kterého bylo převedeno na území jiného členského státu právo nakládat se zbožím jako vlastník. Dodání zboží v jiném členském státě může být totiž uskutečněno také předáním zboží prodávajícím dopravci k přepravě ve prospěch prvního kupujícího (pořizovatele), který tak získá právo nakládat se zbožím jako vlastník. Není přitom bez dalšího vyloučeno, aby tato přeprava byla ve prospěch kupujícího zajištěna jinou osobou, která s dopravcem uzavře přepravní smlouvu, z níž nabude práv a povinností právě tento kupující (pořizovatel).

I. Zajišťovací příkaz, který byl vydán k zajištění části majetkové podstaty úpadce v uvedeném rozsahu, neovlivňuje ještě výši jeho majetkové podstaty, a soudní řízení o přezkumu zajišťovacího příkazu se proto prohlášením konkursu nepřerušuje.

II. Zajišťovací příkaz je zajišťovací instrument vztahující se k dani ještě nestanovené či dosud nesplatné. Jedná se o rozhodnutí, které je nutně toliko předběžného a dočasného charakteru a které má napomoci zabezpečení úhrady daně jakožto jednoho ze základních cílů správy daní.

III. V rámci odůvodnění zajišťovacího příkazu musí správce daně konkrétním způsobem identifikovat důvody, které ho vedou k odůvodněným obavám ve vztahu k úhradě daně. Naplnění odůvodněné obavy je přitom třeba zkoumat individuálně ve vztahu ke konkrétním okolnostem případu. V nejobecnější rovině musí být existence odůvodněné obavy založena na konkrétních poměrech daňového subjektu, které musí být vztaženy k výši dosud nesplatné nebo nestanovené daně. Vydání zajišťovacího příkazu tak nelze spojovat jen se situací, kdy daňovému subjektu hrozí insolvence, kdy se daňový subjekt zbavuje majetku nebo kdy činí účelově kroky, které by podstatně ztížily nebo zmařily budoucí výběr daně.

IV. Účast na protiprávním dodavatelském řetězci, resp. okolnosti, které správce daně zjistí vlastní analytickou vyhledávací činností a které mohou nasvědčovat tomu, že daňový subjekt realizuje obchodní transakce v rámci řetězce transakcí zatížených podvodem na DPH, mohou být zdrojem odůvodněných obav správce daně.

V. Při vydávání zajišťovacího příkazu není na místě obšírně prokazovat otázky, které z povahy věci souvisí se stanovením samotné daně, nikoliv s otázkou existence odůvodněné obavy ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu. S ohledem na to pro vydání zajišťovacího příkazu je významná samotná účast daňového subjektu v podvodném řetězci, účast, která potenciálně (dle dalších zjištění provedených až ve vyměřovacím řízení, včetně otázky dobré víry daňového subjektu) může založit budoucí doměření DPH. Naopak v tomto stádiu daňového řízení nelze podrobně zkoumat otázku, zda byl daňový subjekt v dobré víře, že se účastní plnění daňovým podvodem nezatíženého, ve smyslu judikatury Soudního dvora EU týkající se karuselových podvodů.

VI. S ohledem na povahu řízení o vydání zajišťovacího příkazu daňové orgány v této fázi zásadně neprovádějí dokazovaní, protože při vydávání zajišťovacího příkazu nejde o prokazování skutkového stavu, nýbrž o zjištění indicií důvodně nasvědčujících obavám správce daně. Zajišťovací příkaz přitom lze vydat i v případech, kdy ucelený a logický okruh indicií nižší intenzity svědčí o nedobré ekonomické situaci daňového subjektu, která ve vztahu k výši dosud nesplatné či nestanovené daně vyvolá obavu o schopnosti daňového subjektu daň v době její vymahatelnosti uhradit.

VII. V rámci soudního přezkumu zajišťovacího příkazu je úkolem správních soudů přezkoumat, zda správce daně své obavy ve smyslu § 167 odst. 1 daňového řádu zdůvodnil a zda mají racionální základ. Konečným cílem správních soudů v této rovině je zajistit, aby správce daně svévolně a bezdůvodně nezadržoval finanční prostředky daňových subjektů a nedocházelo tak k neoprávněným zásahům do jejich práva vlastnit majetek. Úkolem správních soudů oproti tomu není působit jako revizní orgán pověřený detailním přepočítáváním ukazatelů ekonomické a finanční situace daňových subjektů.

MPM Invest Pardubice vs Odvolací finanční ředitelství Brno

I. K tomu, aby byl nárok na odpočet DPH odmítnut, není zapotřebí jednoznačně prokazovat, že se subjekt aktivně zapojil do podvodného jednání a v čem přesně spočívalo; postačuje, pokud je prokázáno, že si mohl být podvodného jednání vědom. V takovém případě je poté na daňovém subjektu, aby prokázal, že o podvodu nevěděl a že učinil vše, co bylo po něm možno rozumně požadovat, aby se o něm dozvěděl.

II. Při šetření daňových podvodů ohledně DPH musí být účetní transakce mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci posuzována sama o sobě a charakter jednotlivých transakcí v řetězci nemůže být změněn předchozími nebo následnými událostmi.

I. K tomu, aby byl nárok na odpočet DPH odmítnut, není zapotřebí jednoznačně prokazovat, že se subjekt aktivně zapojil do podvodného jednání a v čem přesně spočívalo; postačuje, pokud je prokázáno, že si mohl být podvodného jednání vědom. V takovém případě je poté na daňovém subjektu, aby prokázal, že o podvodu nevěděl a že učinil vše, co bylo po něm možno rozumně požadovat, aby se o něm dozvěděl.

II. Při šetření daňových podvodů ohledně DPH musí být účetní transakce mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci posuzována sama o sobě a charakter jednotlivých transakcí v řetězci nemůže být změněn předchozími nebo následnými událostmi.

III. Osoba povinná k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní podvodného plnění, pak musí být považována za osobu účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli. V takové situaci totiž osoba povinná k dani pomáhá pachatelům podvodu a stává se jejich spolupachatelem.

I. Pokud je určité jednání označeno orgány finanční správy či správním soudem jako podvodné, nejedná se v žádném případě o autoritativní výrok o shledání naplnění skutkové podstaty trestného činu dle § 240 odst. 1, 3 trestního zákoníku, neboť tyto orgány nejsou k takové činnosti příslušnými procesním předpisy povolány

II. Hlavní účel situace navozené daňovým subjektem je třeba hledat na základě skutečného obsahu jím provedených úkonů. Právní řád nemůže poskytovat ochranu zneužívajícím praktikám, jež nejsou uskutečněny v rámci obvyklých obchodních transakcí, a to ani tehdy, pokud je činnost daňového subjektu v souladu se striktním formalistickým výkladem příslušných předpisů daňového práva.

I. Každá účetní transakce mezi dodavatelem a jeho odběratelem v řetězci musí být posuzována sama o sobě a charakter jednotlivých transakcí v řetězci nemůže být změněn předchozími nebo následnými událostmi.

II. Nárok na odpočet DPH bude zachován takovému subjektu, který nevěděl ani vědět nemohl, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH. Při posuzování subjektivní stránky je pak nutno hodnotit, zda daný podnikatelský subjekt přijal při výkonu své hospodářské činnosti přiměřená opatření, která od něj rozumně lze vyžadovat, aby zajistil, že jeho plnění není součástí podvodu. Pokud je ovšem s přihlédnutím k objektivním skutečnostem prokázáno, že dodání je uskutečněno pro osobu povinnou k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, je věcí vnitrostátního soudu odmítnout takové osobě povinné k dani přiznat nárok na odpočet. V takové situaci totiž osoba povinná k dani pomáhá pachatelům podvodu a stává se jejich spolupachatelem.

III. Daňový subjekt, který věděl nebo měl vědět, že se svým nákupem účastní podvodného plnění, musí být považován za osobu účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli.

IV. Správce daně nemůže vyžadovat od osoby povinné k dani uplatňující nárok na odpočet DPH, aby ověřila (resp. doložila), zda vystavitel faktury týkající se zboží a služeb, na které je uplatňován tento nárok, je v postavení osoby povinné k dani, zda má k dispozici dotčené zboží, je s to uvedené zboží dodat a splnil své povinnosti ohledně podání daňového přiznání a úhrady DPH. V opačném případě by daňové orgány přenesly vlastní kontrolní úkoly (např. povinnost ověřovat daňová přiznání osob povinných k dani, jejich účetní výkazy a jiné relevantní dokumenty) na osoby povinné k dani.

I. Osoba povinná k dani, která věděla nebo měla vědět, že se svým nákupem účastní plnění, které je součástí podvodu na DPH, musí být považována za osobu účastnící se tohoto podvodu, a to bez ohledu na to, zda má z následného prodeje zboží prospěch, či nikoli.

II. Důvodem pro prodloužení lhůty mohou být podle ustanovení § 36 odst. 1 daňového řádu pouze okolnosti závažného charakteru; opakovaná žádost opírající se o účelové tvrzení o neposkytnutí určitého dokumentu, který však byl daňovému subjektu znám, nemohla být zjevně úspěšná, přičemž tato skutečnost musela být daňovému subjektu zřejmá.

I. Důkazní břemeno týkající se prokázání přepravy zboží do jiného členského státu stíhá dodavatele zboží, který nárokuje jeho osvobození od daně. Je proto v jeho zájmu, aby si opatřil takové podklady, které mohou relevantním způsobem prokázat, že k dodání do jiného členského státu skutečně došlo.

II. Zcela formální vývoz či spíše "výlet" zboží na odpočívadlo v jiném členském státě nelze považovat za dodání do jiného členského státu, které by mělo být osvobozeno od DPH s nárokem na odpočet podle § 64 zákona o DPH.

PRIMOSSA a.s. Praha vs Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu

PRIMOSSA a.s. Praha vs Finanční ředitelství pro hlavní město Prahu

I. Daňové řízení je v České republice, obdobně jako i v jiných státech, postaveno na zásadě, že každý daňový subjekt má povinnost sám daň přiznat, tedy jakési břemeno tvrzení, ale také povinnost toto své tvrzení doložit, tj. břemeno důkazní. Toto své břemeno daňový subjekt plní v řízení důkazním, které vede správce daně. Podle ustanovení § 31 odst. 9 d. ř. je povinností daňového subjektu prokázat všechny skutečnosti, které je povinen uvádět v přiznání, hlášení a vyúčtování nebo k jejichž průkazu byl správcem daně v průběhu daňového řízení vyzván.

II. Ustanovení § 19 ZDPH stanoví, že nárok na odpočet daně má plátce, pokud pořízené zboží, stavební objekty, převedené nemovitosti, přijaté služby nebo převedená a využitá práva (dále jen ""přijatá zdanitelná plnění"") použije k dosažení obratu za svá zdanitelná plnění, pokud zákon nestanoví jinak. V souladu s výše uvedenými principy tak daňový subjekt, pokud nárokuje odpočet DPH, tvrdí, že podmínky tohoto ustanovení splňuje a musí toto své tvrzení prokázat. Zákon tedy nestojí na formálním vykázání zdanitelného plnění, ale na stavu faktickém.

III. Prokazování zdanitelných plnění uskutečněných v souvislosti se smlouvami o zprostředkování je velmi problematické, neboť se jedná o služby, jejichž výstupem není konkrétní hmotný nebo jinak hmatatelný výstup. Tyto smluvní typy jsou z toho důvodu často využívány ke krácení daní. Povinností správce daně je proto zkoumat, zda ke zprostředkování skutečně došlo. V zájmu daňového subjektu na druhé straně je, aby nad rámec svých běžných obchodních potřeb shromažďoval důkazy, které mohou prokázat, že k předmětným zprostředkováním skutečně došlo, neboť důkazní břemeno ohledně faktické realizace zprostředkovatelských služeb je na jeho straně.

Odpočet DPH odvedené na vstupu - "Kolotočový" podvod - Smlouva o prodeji stižená absolutní neplatností podle vnitrostátního práva.

Daňové předpisy - Harmonizace právních předpisů - Daně z obratu - Společný systém daně z přidané hodnoty - Dodávky zboží uskutečněné osobou povinnou k dani, která jedná jako taková (Směrnice Rady 77/388, čl. 2 bod 1, článek 4 a čl. 5 odst. 1).